管理會計論文理論在中國國企中的管理會計應用
一、代理理論
代理理論(agency theory)是上個世紀60年代末70年代初經(jīng)濟學界對企業(yè)內(nèi)部研究發(fā)現(xiàn)，在信息不對稱與利益相沖突的條件下，委托人如何設(shè)計出最優(yōu)契約促使代理人為委托人的利益工作，從而提升雙方的利益。代理問題的產(chǎn)生是伴隨著企業(yè)不斷發(fā)展，公司制產(chǎn)生，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。在生產(chǎn)力不斷提高，企業(yè)規(guī)模不斷的擴張，涉足于多領(lǐng)域發(fā)展，經(jīng)營結(jié)構(gòu)出現(xiàn)多樣化復雜化，傳統(tǒng)的企業(yè)所有者直接管理企業(yè)的模式被所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的現(xiàn)代公司制取代。在充分利用資本優(yōu)勢與知識優(yōu)勢的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離模式下，企業(yè)能夠更有利發(fā)展。兩權(quán)的分離在為企業(yè)發(fā)展帶來新能量的同時，同時也埋藏了隱患。在委托人與代理人都是理性人的假設(shè)下，委托人的目標是使得資本不斷增值，企業(yè)價值最大化。而代理人的目標是使得自己的效用最大化，效用的體現(xiàn)不單單在報酬上可以提現(xiàn)，還可以通過奢華的工作環(huán)境等物質(zhì)條件，經(jīng)營者甚至可以通過盲目的擴張企業(yè)，建立自己的企業(yè)帝國，使得自己的管理權(quán)進一步擴大，在最大化經(jīng)理人效用的同時卻忽視了股東利益。兩者目標的偏離使得兩權(quán)分離從一開始提出就帶來一定隱患。因為委托人被排除在企業(yè)經(jīng)營權(quán)之外，與代理人相比，在獲得企業(yè)的信息能力上，會有信息不對稱的問題，這一信息不對稱使得委托人無法清楚的了解代理人的行為是否從股東利益出發(fā)。代理人本身擁有的個人信息使得在契約簽訂之前會有逆向選擇的風險，在契約簽訂后，經(jīng)營公司的過程中經(jīng)營者比委托人了解大量企業(yè)的內(nèi)部信息，產(chǎn)生道德風險。
二、我國國企背景下的代理問題
由于我國社會性質(zhì)的特殊性，并且又處在經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，以西方私有企業(yè)為研究背景提出的代理理論在不考慮我國特殊背景直接運用到我國國企中會有一定的不妥，因此在國有企業(yè)的背景下研究委托代理問題有其意義。
國有企業(yè)委托代理問題的特殊性表現(xiàn)在以下幾個方面：
(1)委托代理人的選擇問題，在私有企業(yè)形式下，委托人通過對資本市場的考察進行投資，依賴董事會從經(jīng)理人市場上選擇經(jīng)理并進行委托代理，委托代理鏈條表現(xiàn)為委托人→董事會→代理人。在我國，雖然國有企業(yè)是屬于全體公民的，但公民只有依賴國家對國有企業(yè)進行統(tǒng)一管理，它表現(xiàn)為從公民→政府→國有資產(chǎn)管理部門→國有資產(chǎn)經(jīng)營部門→代理人的層層授權(quán)方式。這種過長的委托代理鏈條使得公民對代理的監(jiān)督變得不切實際。
(2)資本市場的不成熟性也會導致我國委托代理問題的特殊性，在西方發(fā)達的資本市場，委托人除了行使其監(jiān)督權(quán)力，更可以在資本市場上股票的買賣對代理人產(chǎn)生壓力，糾正代理人行為。由于我國的資本市場的不完善，一些經(jīng)理人的努力或者損害委托人的利益的行為可能并未在股票市價上有所反應，這種經(jīng)理人行為與資本市場的脫節(jié)同樣導致了我國國企的委托代理問題。
(3)監(jiān)管權(quán)與剩余索取權(quán)的分離，在西方私有企業(yè)，這兩權(quán)同屬于委托人，但在我國，擁有監(jiān)管權(quán)的大多數(shù)是國有資產(chǎn)管理部門，他們實際上不具有剩余索取權(quán)。兩權(quán)的分離，使得監(jiān)管者可能與經(jīng)營者共同舞弊掏空國有企業(yè)，損害公民的利益。
三、委托代理在國企管理會計的問題
(1)業(yè)績評價與戰(zhàn)略目標脫節(jié)，業(yè)績評價的不完善。國企經(jīng)營者更注重政府領(lǐng)導的偏好而不是關(guān)注市場變化，注重短期利益忽視了戰(zhàn)略目標，目前大多國企使用的是國家統(tǒng)一頒布的績效評價指標，雖然該指標具有客觀性等優(yōu)點，但是與企業(yè)自身的發(fā)展戰(zhàn)略脫節(jié)，必然會導致對戰(zhàn)略目標的忽視。在計劃經(jīng)濟時代，習慣從產(chǎn)量上評價企業(yè)的效益，隨著改革開放，逐漸變?yōu)橐岳麧櫝杀竞怂闫髽I(yè)效益，但這兩者本質(zhì)上都是從財務指標衡量企業(yè)，沒有將非財務指標納入評價體系。僅僅通過壓縮成本提升企業(yè)價值的時代已經(jīng)過去，在現(xiàn)在競爭市場上更多需要從產(chǎn)品創(chuàng)新，產(chǎn)品質(zhì)量，顧客滿意度等非財務指標評價企業(yè)。
(2)報酬激勵措施的不完善。經(jīng)營人員因為激勵的不足，沒有提升企業(yè)業(yè)績的動力。國有企業(yè)改制之前，經(jīng)營人員領(lǐng)取的是行政性薪酬，較低的貨幣激勵使得經(jīng)營人員謀求更多的非貨幣福利，例如在職消費，奢華的工作環(huán)境。在改制取得一定成效的現(xiàn)在，許多國企高管的薪酬都得到改善，但出現(xiàn)的問題是，改善后過高的薪酬大多數(shù)是固定薪酬，很少與企業(yè)業(yè)績掛鉤，對經(jīng)營者同樣不能產(chǎn)生激勵作用。將報酬與業(yè)績更緊密的結(jié)合是目前報酬激勵改善的目標。
(3)內(nèi)部人控制問題。內(nèi)部人控制是所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離后容易出現(xiàn)的問題，不止是國有企業(yè)，在國外發(fā)達的資本市場也在所難免，在我國因為剩余索取權(quán)與監(jiān)督權(quán)的.分離，更容易使得經(jīng)營者趁虛而入，一些國有企業(yè)的總經(jīng)理與董事長由一人擔任，形成了自己聘用自己的和監(jiān)督自己的局面。由于國企中國有股的一股獨大，還會出現(xiàn)大股東掏空上市公司侵蝕小股東權(quán)益，近年來，我國對股份制的一系列改革，使得這一局面得到緩和，并初步建立了公司治理結(jié)構(gòu)，但公司治理的有效性仍需要時間的檢驗。
四、對國企中代理問題提出的幾點建議
(1)深化股權(quán)改革，通過降低國有股持股比例，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，明晰產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，使所有者承擔起監(jiān)督管理經(jīng)營者的責任。再者通過公開聘用經(jīng)營者，不再直接委派政府官員管理企業(yè)，而是通過選拔有管理才能的經(jīng)營者為代理人。
(2)完善代理人業(yè)績評價制度，在前文已說明僅僅依靠財務指標的評價已不能滿足現(xiàn)狀，需要非財務指標的輔助，達到更完善的業(yè)績評價，只有將非財務指標納入評價體系，經(jīng)營者才會在此方面努力。
(3)對激勵方案的改革，可以嘗試將代理人利益與公司業(yè)績掛鉤的方式，多種激勵方式并存的方法。例如，在實行較低的固定薪酬并引入與業(yè)績掛鉤的風險薪酬，例如凈利潤，稅后利潤等，在此基礎(chǔ)上，企業(yè)還可以對經(jīng)營者授予股票期權(quán)，經(jīng)營者為行使期權(quán)，不斷提升企業(yè)業(yè)績，使其目標與所有者目標趨同。并且證監(jiān)會出臺的《上市公司股權(quán)及立案管理辦法》為股票期權(quán)的實施提供了基礎(chǔ)。需要注意的是，由于我國目前資本市場的不完善，股票市場并不能完全反應公司的經(jīng)營狀況，經(jīng)營者可能通過操縱股票市場謀求自身利益，因此股票期權(quán)的引入需要謹慎。
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